（重慶工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院重慶408000）
中圖分類號：F812.42文獻標識碼：A文章編號：41-1413（2012）01-0000-01
摘要：稅收籌劃是納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)的前提下，通過對納稅主體的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達到少繳稅和遞延繳納目標的一種自主理財行為。納稅人在進行稅收籌劃時，通過正確計算應(yīng)稅稅額，合理延遲納稅，以獲取資金時間價值是企業(yè)稅收籌劃的目標之一。企業(yè)應(yīng)正確解讀相關(guān)稅收政策，明確納稅義務(wù)發(fā)生時間，確定延遲納稅的籌劃思路與方法，從而實現(xiàn)延遲納稅獲取資金時間價值的目標。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃增值稅延遲納稅政策依據(jù) 籌劃思路
稅收是國家財政收入的主要來源，任何納稅人都必須遵守各項稅法的規(guī)定，及時、足額地上繳各項稅額，這是企業(yè)的法定義務(wù)。但企業(yè)應(yīng)在遵守各項稅法規(guī)定的前提下，如何充分享受稅法規(guī)定的各項優(yōu)惠政策，通過稅收籌劃，使企業(yè)稅后收益最大化，以便實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)管理目標。稅收籌劃方法選擇，實質(zhì)上是納稅人在進行稅收籌劃時，通過正確計算應(yīng)稅稅額，合理延遲納稅，少繳甚至免除納稅，盡可能地節(jié)約稅務(wù)性資金流出而進行的選擇稅務(wù)最低方案的財務(wù)活動行為。本文擬以增值稅為例，分析納稅義務(wù)發(fā)生時間，確定延遲納稅的籌劃思路與方法。
一、政策依據(jù)
《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(財法[1993]38號)第三十三條規(guī)定：
銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的納稅義務(wù)發(fā)生時間，按銷售結(jié)算方式的不同，具體為：
1．采取直接收款方式銷售貨物納稅籌劃的方法，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據(jù)，并將提貨單交給買方的當天。
2．采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天。
3．采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為合同約定的收款日期的當天。
4．采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天。
5．委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天。
6．銷售應(yīng)稅勞務(wù)，為提供勞務(wù)同時收訖銷售額或取得索取銷售額的憑證的當天等等。
增值稅的納稅期限分別為一日、三日、五日、十日、十五日、或者一個月。納稅人的具體納稅期限，由主管稅務(wù)機關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅稅款的大小分別核定；納稅人以一個月為一期納稅的，自期滿之日起十日內(nèi)申報納稅；以一日、三日、五日、十日或十五日為一期納稅的，自期滿之日起五日內(nèi)預(yù)繳稅款，于次月一日起至十日內(nèi)申報稅款并結(jié)清上月應(yīng)繳稅款。
為了保證計算增值稅應(yīng)納稅額的合理性、準確性，增值稅一般納稅人必須嚴格把握當期進項稅額從當期銷項稅額中抵扣這個要點。“當期”是個重要的時間限定，具體是指稅務(wù)機關(guān)依照稅法規(guī)定對一般納稅人確定的納稅期限；只有在納稅期限內(nèi)實際發(fā)生的，才是法定的當期銷項稅額或當期進項稅額。一般納稅人購進貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，其進項稅額申報抵扣的時間限定，國家稅務(wù)總局已經(jīng)作出了明確規(guī)定，具體有以下三點：
1.工業(yè)生產(chǎn)企業(yè)購進貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），必須在購進的貨物已經(jīng)驗收入庫后，才能申報抵扣進項稅額，對貨物尚未到達企業(yè)或尚未驗收入庫的，其進項稅額不得作為當期進項稅額予以抵扣。
2.商業(yè)企業(yè)購進貨物（包括外購所支付的運輸費用），必須在購進的貨物付款后（包括采用分期付款方式的，應(yīng)以所有款項支付完半后）才能申報抵扣進項稅額，尚未付款或未開出承兌商業(yè)匯票或分期付款、所有款項未支付完畢的，其進項稅額不得作為當期進項稅額予以抵扣。
商業(yè)企業(yè)以物易物、以物抵債、接受捐贈、投資或分配的貨物，則以收到增值稅專用發(fā)票的時間為申報抵扣進項稅額的時限；申報抵扣時，應(yīng)一并提供捐贈、投資、分配貨物的合同或證明材料。
3.一般納稅人購進應(yīng)稅勞務(wù)，必須在勞務(wù)費用支付后，才能申報抵扣進項稅額，對接受應(yīng)稅勞務(wù)，但尚未支付款項的，其進項稅額不得作為當期進項稅額予以抵扣。
二、籌劃思路
根據(jù)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間和進項稅額申報抵扣的時間的相關(guān)規(guī)定，實現(xiàn)納稅期限后移的具體是：
1.推遲銷項稅額發(fā)生時間的方式有：
1）避免采用托收承付和委托收款等方式銷售貨物；
（2）以實際收到的支付額開具增值稅專用發(fā)票；
（3）若預(yù)期不能及時收到貨款納稅籌劃的方法，合同應(yīng)采取賒銷和分期付款結(jié)算方式；
2.提前進項稅額抵扣時間的方式有：
（1）購買方應(yīng)選擇可以盡早取得發(fā)票的交易方式和結(jié)算方式，并按稅法規(guī)定時間限制認證抵扣 ；
（2）對所有購進應(yīng)稅商品或勞務(wù)的進項稅額先行認證抵扣，必要時再作進項稅額轉(zhuǎn)出 ；
（3）接受投資、捐贈或分配的貨物，可以通過協(xié)商方式，提前拿到發(fā)票和證明材料；
三、案例分析
【案例一】深圳市一家建材銷售企業(yè)（增值稅一般納稅人），2007年7月份銷售建材，合同上列明的含稅銷售收入為1170萬元，企業(yè)依合同開具了增值稅專用發(fā)票。當月實際取得含稅銷售收入585萬元，購買方承諾余額將在年底付訖。月初欲外購A貨物234萬元（含稅），B貨物117萬元（含稅），但因企業(yè)資金周轉(zhuǎn)困難，本月只能支付117萬元購進部分A貨物，并取得相應(yīng)的增值稅發(fā)票。請計算該企業(yè)本月應(yīng)繳的增值稅。
該企業(yè)本月應(yīng)繳的增值稅為：
1170÷（1＋17%）×17%－117÷（1＋17%）×17%＝153 (萬元)
此外，企業(yè)本月還應(yīng)繳納相應(yīng)的城建稅、教育費附加15.3萬元。
如果該企業(yè)一方面在銷售合同中指明“根據(jù)實際支付金額，由銷售方開具發(fā)票”，并在結(jié)算時按實際收到金額開具增值稅專用發(fā)票；另一方面又在本月通過賒購方式購進企業(yè)貨物，取得全部貨物的增值稅發(fā)票，則本月就可以少確認銷項稅額85萬元，多抵扣進項稅額34萬元。
則應(yīng)繳的增值稅為：585÷（1＋17%）×17%－234÷（1＋17%）×17%－117÷（1＋17%）×17%＝34（萬元）
相應(yīng)的城建稅、教育費附加為3.4萬元。
本期可以延緩繳納130.9（119+11.9）萬元的稅款。
【案例二】一大型生產(chǎn)企業(yè)，下屬有醫(yī)院、食堂、賓館、學(xué)校、幼兒園和物業(yè)管理等常設(shè)非獨立核算的單位和部門，另外還有一些在建工程項目和日常維修項目。這些單位部門日常需要耗費相當大的外購材料金額，必須不間斷地購進材料以保持平衡。假設(shè)企業(yè)平衡時購買的庫存材料平均金額為1170萬元。
籌劃思路：如果單獨成立材料科目記賬，將取得的進項稅額直接計入材料成本，那么就不存在進項稅的問題，從而簡化了財務(wù)核算。
如果所有購進材料都不單獨記賬，而是準備作為用于增值稅應(yīng)稅項目，在取得進項稅時就可以申報從銷項稅額中抵扣，領(lǐng)用時作進項稅額轉(zhuǎn)出，企業(yè)就可以在生產(chǎn)經(jīng)營期間少繳稅款。
假設(shè)企業(yè)庫存始終保持1170萬元的材料余額。如此，企業(yè)就可以多申報抵扣進項稅額170萬元，而且這部分稅款在企業(yè)正常經(jīng)營中都“不用繳納”。這樣就少繳增值稅170萬元、城建稅11.90萬元，教育費附加5.10萬元。按向金融機構(gòu)貸款年利率6%計算，可以節(jié)約財務(wù)費用11.22萬元，即可以獲得利潤8.42萬元。
分析評價：遞延納稅雖然不能降低納稅人的總體負擔，但可以增加企業(yè)的營運資金，使企業(yè)獲得資金時間價值。所以無論針對何種稅種，只要能做到合法遞延納稅，對企業(yè)就是有利的。
企業(yè)不能一味為了遞延納稅而盲目銷售貨物或購進貨物。
稅法對于紅字發(fā)票的開具有專門規(guī)定，企業(yè)必須嚴格遵照執(zhí)行。
總之，稅款遞延的途徑是很多的。企業(yè)在生產(chǎn)和流通過程中，應(yīng)正確解讀相關(guān)稅收政策，明確納稅義務(wù)發(fā)生時間，確定延遲納稅的籌劃思路與方法，從而實現(xiàn)延遲納稅獲取資金時間價值的目標。
參考文獻：
[1]王韜、劉芳.《企業(yè)稅收籌劃》科學(xué)出版社2009第二版.
[2] 《正確計算應(yīng)納稅額，合理延遲納稅》.中國優(yōu)稅網(wǎng). 2010-5-13.
[3] 《推遲納稅的籌劃方法》. .2011-10-5.
作者簡介：
童德元(1964―)男，重慶工貿(mào)職業(yè)技術(shù)學(xué)院財經(jīng)貿(mào)易系副教授，研究方向:財務(wù)管理理論與應(yīng)用，稅收籌劃。
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