[摘 要]“營改增”的全面實(shí)施對(duì)企業(yè)稅務(wù)管理、稅負(fù)、稅制及資金流會(huì)產(chǎn)生極大影響。建筑施工企業(yè)為適應(yīng)新稅制，需要結(jié)合建筑工程項(xiàng)目的實(shí)際情況，開展增值稅納稅籌劃分析，并加強(qiáng)內(nèi)部管理，合規(guī)有效的稅務(wù)籌劃可有效降低企業(yè)稅負(fù)，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)，提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。本文結(jié)合筆者多年實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，對(duì)建筑工程項(xiàng)目增值稅納稅籌劃進(jìn)行研究，希望可為同業(yè)人員提供參考。
[關(guān)鍵詞]營改增;工程項(xiàng)目;納稅籌劃
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2019.18.004
[中圖分類號(hào)]F812.42;F426.92 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2019）18-00-02
1 增值稅納稅籌劃
推行“營改增”的稅制改革，可使稅收變得更科學(xué)合理，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)趨向合理，使企業(yè)承擔(dān)的稅負(fù)維持在原水平或降低。我國增值稅稅收政策具有引導(dǎo)性、稅率具有差異性、增值稅具有流轉(zhuǎn)性，納稅人類別具有多樣性，這決定了增值稅稅收籌劃具備可行性。籌劃增值稅時(shí)，根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，納稅人有權(quán)事前對(duì)工程項(xiàng)目涉及各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行策劃與合理計(jì)算，合理安排公司各項(xiàng)業(yè)務(wù)，最大限度地減少實(shí)際納稅額，實(shí)現(xiàn)依法納稅，同時(shí)降低稅收負(fù)擔(dān)、預(yù)防稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，獲取稅后金額的最大值。隨著“營改增”稅制變化，建筑施工企業(yè)應(yīng)建立健全增值稅納稅籌劃的策略及管理制度，積極創(chuàng)建科學(xué)完善的增值稅管理系統(tǒng)，為施工企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展提供支撐。
2 建筑工程項(xiàng)目增值稅的納稅籌劃重點(diǎn)
建筑工程項(xiàng)目開展納稅籌劃時(shí)，要整體掌握項(xiàng)目實(shí)際情況，全面了解業(yè)主的要求，還要針對(duì)當(dāng)?shù)囟愂照哌M(jìn)行分析，掌握項(xiàng)目所在地的稅收優(yōu)惠政策及法規(guī)，詳細(xì)分析這些稅收減免政策。
2.1 投標(biāo)前的籌劃
首先，增值稅籌劃要從投標(biāo)前開始，建筑企業(yè)應(yīng)綜合測(cè)算施工中的影響因素，通過對(duì)增值稅進(jìn)行籌劃，實(shí)現(xiàn)最優(yōu)稅負(fù)。其次，開展工程項(xiàng)目的營業(yè)收入籌劃，對(duì)施工中涉及的人工費(fèi)、施工材料、機(jī)械租賃費(fèi)和分包工程成本等各環(huán)節(jié)進(jìn)行籌劃，選擇合理的供貨商，識(shí)別分包商納稅人身份，以確定提供的發(fā)票類型。再次，科學(xué)合理地設(shè)計(jì)分包工程和物資采購模式，測(cè)算最終的綜合成本，通過對(duì)比分析，選擇最低成本方案。最后，與材料供貨方和分包方進(jìn)行談判，在享受低稅率時(shí)，進(jìn)一步進(jìn)行價(jià)格談判，調(diào)查工程項(xiàng)目所在地的機(jī)械設(shè)備供應(yīng)租賃情況、建筑材料、本地自產(chǎn)材料的供應(yīng)情況及經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
2.2 簽訂合同時(shí)的籌劃
在合同條款中，施工單位要對(duì)合同總價(jià)、稅款及不含稅價(jià)等進(jìn)行詳細(xì)約定，合同中寫明增值稅發(fā)票稅率、發(fā)票類型、詳細(xì)說明、結(jié)算方式。在合同中載明，若提供發(fā)票不合格，需要承擔(dān)具體違約賠償風(fēng)險(xiǎn)等;合同中標(biāo)的物具備不同稅率時(shí)，要分項(xiàng)分類填寫稅率、名目、服務(wù)范圍，避免產(chǎn)生高征稅風(fēng)險(xiǎn)。關(guān)注是否存在甲控材、甲供材及價(jià)外費(fèi)用等，是否存在稅率優(yōu)惠。
2.3 施工期間的籌劃
在建筑工程項(xiàng)目施工期間，要保證進(jìn)、銷項(xiàng)稅額匹配，防止出現(xiàn)進(jìn)銷項(xiàng)稅稅額倒掛問題。盡可能獲取進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票，以便形成當(dāng)期增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額，便于抵扣稅款;同時(shí)，拖延支付應(yīng)繳納增值稅，在短期內(nèi)，這些稅金作為無息使用資金，發(fā)揮納稅籌劃的作用;此外，對(duì)項(xiàng)目所在地的預(yù)繳增值稅工作開展重點(diǎn)策劃，應(yīng)及時(shí)確認(rèn)預(yù)收工程款，籌劃好材料采購與分包的籌劃工作，并確認(rèn)和籌劃開具增值稅發(fā)票的時(shí)期。
3 建筑工程項(xiàng)目重要業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的增值稅籌劃措施
3.1 進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的籌劃
企業(yè)取得增值稅發(fā)票后，要強(qiáng)化管理，防止因內(nèi)部管理不健全、財(cái)務(wù)人員缺乏必要的增值稅知識(shí)產(chǎn)生的增值稅發(fā)票難以抵扣或難以獲取增值稅發(fā)票的情況。企業(yè)在投標(biāo)預(yù)算和簽訂合同時(shí)，要進(jìn)行納稅籌劃;在承攬工程時(shí)，要盡量減少甲供材料及設(shè)備，以避免產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的問題，可與甲方協(xié)商，采用如下幾種方式，以保證企業(yè)取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅票。①到甲方指定供應(yīng)方購買材料;②由企業(yè)自主采購材料;③甲方提供材料，但需要簽訂由供應(yīng)方、施工單位和甲方共同簽字的三方合同，合同中明確乙方受到甲方委托進(jìn)行材料采購，供貨方要向施工單位（乙方）提供增值稅專用發(fā)票;④若以上方法均未被甲方采納，施工單位可向甲方對(duì)由此增加的稅負(fù)提出補(bǔ)償要求，并寫入合同內(nèi)。
3.2 建筑服務(wù)銷售環(huán)節(jié)籌劃
建筑服務(wù)銷售收入環(huán)節(jié)直接影響增值稅銷項(xiàng)稅額。投標(biāo)前，要對(duì)增值稅和附加稅進(jìn)行科學(xué)納稅籌劃，籌劃結(jié)果作為投標(biāo)成本測(cè)算參考;分析項(xiàng)目所在地稅收法規(guī)政策和優(yōu)惠政策，對(duì)材料費(fèi)、人工費(fèi)、機(jī)械租賃費(fèi)用、管理費(fèi)、分包成本等開展測(cè)算，對(duì)工程造價(jià)相關(guān)的增值稅及附加稅開展測(cè)算，進(jìn)行項(xiàng)目稅負(fù)測(cè)算后，估算項(xiàng)目利潤。建筑工程合同（稅率9%）可拆分為稅率3%的清包工工程、稅率3%的甲供工程等銷售采購合同和簡易計(jì)稅工程合同，通過投標(biāo)前的稅負(fù)籌劃，選擇簽訂合同類型。
3.3 人工成本環(huán)節(jié)籌劃
直接人工費(fèi)主要包括工程項(xiàng)目上產(chǎn)生的人員工資、福利費(fèi)等，不屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，不可進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。若勞務(wù)派遣的人工費(fèi)可取得增值稅發(fā)票，實(shí)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，可優(yōu)先使用勞務(wù)派遣公司的人員，以取得全額計(jì)稅抵扣發(fā)票或差額計(jì)稅抵扣發(fā)票，勞務(wù)派遣公司可采用差額簡易計(jì)稅方式，對(duì)于差額部分，可開具能夠抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的增值稅專用發(fā)票。同時(shí)，還要注意扣除開具不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的普通發(fā)票部分，主要包括代用工單位支付給勞務(wù)派遣員工的福利、工資、住房公積金及社會(huì)保險(xiǎn)部分。
3.4 物資材料采購費(fèi)用環(huán)節(jié)籌劃
3.4.1 合理選擇物資供應(yīng)商 建筑工程項(xiàng)目中的物資材料屬于動(dòng)產(chǎn)有形資產(chǎn)，可取得增值稅專用發(fā)票，對(duì)于小規(guī)模納稅人，采用的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率是3%，一般納稅人的稅率13%?？刹捎萌缦路绞竭M(jìn)行物資材料采購的納稅籌劃。①選擇主材供應(yīng)方時(shí)，要優(yōu)先選擇納稅主體為一般納稅人的供應(yīng)方，綜合開展對(duì)供應(yīng)方的評(píng)價(jià)工作，重點(diǎn)對(duì)企業(yè)信用、質(zhì)量、價(jià)格、資質(zhì)、供貨時(shí)間保障等開展分析。②項(xiàng)目開工前，預(yù)先選擇主材供應(yīng)方，同時(shí)在合同條款內(nèi)明確預(yù)付款，載明收到業(yè)主預(yù)付工程款的應(yīng)繳稅款日前，開具增值稅專用發(fā)票，用這些發(fā)票的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行預(yù)收工程款的銷項(xiàng)稅額抵扣，從而控制大額稅金支出。③選擇地產(chǎn)材料和輔助材料供貨方時(shí)，要盡量采用項(xiàng)目所在地的材料，以節(jié)約運(yùn)輸成本。④可借助電商平臺(tái)進(jìn)行集中采購，開展綜合成本比價(jià)，擇優(yōu)選擇凈利潤最大化的企業(yè)為供貨方。⑤因零星供貨方通常為小規(guī)模納稅人，所以在選擇零星物資供應(yīng)方時(shí)，要分析判斷價(jià)稅平衡點(diǎn)，然后選擇合理的零星供應(yīng)方，也可采用定點(diǎn)采購、定期開票的方式，要求供貨方提供由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票。
3.4.2 運(yùn)輸費(fèi)用抵扣
采購工程物資材料時(shí)，建筑企業(yè)要分析采用增值稅專用發(fā)票的類型?！皟善敝啤被颉耙黄敝啤彼扇〉倪M(jìn)項(xiàng)抵扣稅率不同，企業(yè)要謹(jǐn)慎分析，采用綜合平衡成本最小的方案。“一票制”的稅率通常為13%，由供應(yīng)方向建筑施工企業(yè)提供一張發(fā)票，供貨方開具的發(fā)票包括銷貨價(jià)款和運(yùn)費(fèi)雜費(fèi)的合計(jì)金額;“兩票制”的進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率分別是運(yùn)費(fèi)9%和貨物13%，供應(yīng)方分別提供貨物銷售價(jià)款和交通運(yùn)輸雜費(fèi)的兩張發(fā)票。建筑企業(yè)采購材料時(shí)，宜采用兩票制，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。
3.5 分包成本環(huán)節(jié)籌劃
分包成本主要包括專業(yè)工程分包和勞務(wù)工程分包，分包方主體為一般納稅人時(shí)，適用稅率是9%，分包方主體為小規(guī)模納稅人時(shí)，適用稅率是3%。建筑企業(yè)可對(duì)分包成本進(jìn)行如下納稅籌劃：①工程開工前，提前確定分包方，在合同中載明預(yù)付工程款條款，載明在收到預(yù)付工程款的應(yīng)繳稅款日前，要開具分包發(fā)票，在計(jì)算預(yù)繳增值稅時(shí)，可扣減當(dāng)期分包價(jià)款產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅。進(jìn)行繳納增值稅匯總申報(bào)時(shí)，抵扣分包進(jìn)項(xiàng)稅，減小了大額稅金支出;②采用甲供工程模式與清包工工程模式，獲取增值稅專用發(fā)票時(shí)，分包方可選用進(jìn)項(xiàng)抵扣稅率為3%的簡易計(jì)稅方法。③采用切塊分包模式時(shí)，為增加進(jìn)項(xiàng)可抵扣稅額，在合同中約定采用不同稅率的增值稅專用發(fā)票，可按照機(jī)械租賃、主材采購和建筑勞務(wù)分別簽合同。其中，機(jī)械租賃部分適用3%簡易計(jì)稅稅率或13%稅率，主材部分采用13%稅率，一般納稅人的建筑勞務(wù)部分采用9%稅率。
3.6 機(jī)械設(shè)備使用環(huán)節(jié)籌劃
機(jī)械設(shè)備租賃屬于建筑工程中的形動(dòng)產(chǎn)租賃，當(dāng)供租賃機(jī)械設(shè)備的主體是小規(guī)模納稅人時(shí)，可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅率為3%，租賃主體為一般納稅人時(shí)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率是13%?！盃I改增”的相關(guān)法律法規(guī)中規(guī)定，2016年4月30日前經(jīng)營租賃標(biāo)的物為有形動(dòng)產(chǎn)的，適用簡易計(jì)稅方法（3%）的增值稅。機(jī)械設(shè)備適用外租模式時(shí)，選擇的租用方式不同，增值稅適用稅率不同，如租賃施工機(jī)械采用“租賃設(shè)備+操作人員”模式時(shí)，一般納稅人的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅率是9%;外租施工機(jī)械，如裝載機(jī)、挖機(jī)、吊車等項(xiàng)目納稅籌劃，租賃費(fèi)包括修理費(fèi)、燃料費(fèi)、設(shè)備進(jìn)出場(chǎng)費(fèi)等，一般納稅人進(jìn)項(xiàng)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅率采用13%。修理費(fèi)的稅率為13%，燃料費(fèi)的稅率是13%，進(jìn)出場(chǎng)費(fèi)的稅率是9%，可分別簽訂不同合同，以獲取不同的進(jìn)項(xiàng)稅。
3.7 其他直接費(fèi)用環(huán)節(jié)籌劃
其他直接費(fèi)用可按相關(guān)法規(guī)規(guī)定，取得增值稅專用發(fā)票，獲取抵扣稅額，主要包括生產(chǎn)工器具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、安全措施費(fèi)和臨時(shí)設(shè)施攤銷等專用發(fā)票。
3.8 間接費(fèi)用籌劃
間接費(fèi)用包括項(xiàng)目管理費(fèi);管理費(fèi)用包含內(nèi)容比較雜，包括項(xiàng)目部人員產(chǎn)生的房租、差旅費(fèi)、辦公費(fèi)、油料等。其中，公用品、差旅費(fèi)、油料可進(jìn)行定點(diǎn)采購、定期結(jié)算、定期開具增值稅專用發(fā)票。進(jìn)行房屋租賃時(shí)，要識(shí)別出租方的納稅人身份，對(duì)計(jì)稅方法及享受稅收優(yōu)惠等展開分析，在租房協(xié)議內(nèi)明確發(fā)票類型和稅點(diǎn)，從而保證房租發(fā)票可以抵扣。
4 增值稅籌劃綜合分析
增值稅和附加稅費(fèi)占營業(yè)收入的比重代表企業(yè)稅負(fù)水平項(xiàng)目納稅籌劃，因此，建筑單位應(yīng)對(duì)該項(xiàng)目進(jìn)行逐層分解，逐項(xiàng)分析稅額是否存在降低的空間，提高項(xiàng)目各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的管理水平，分析降低稅負(fù)的方法，優(yōu)化資金流。同時(shí)，籌劃時(shí)要選取科學(xué)的納稅籌劃方案，考慮最低的綜合成本費(fèi)用，不能盲目地僅以增值稅稅負(fù)最低為目的。通過合理籌劃，避免產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，最終實(shí)現(xiàn)工程項(xiàng)目利潤最大化。
主要參考文獻(xiàn)
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