蔣麗娟
摘要：我國新的政府會計(jì)制度自2017年頒布，2019年1月1日全面實(shí)施，這對政府會計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理工作帶來了重要影響，行政事業(yè)單位必須在新的政府會計(jì)制度的指導(dǎo)下，積極的改變傳統(tǒng)的工作方式，加強(qiáng)對工作人員的培訓(xùn)，提升財(cái)務(wù)管理水平，以適應(yīng)新制度的變化。收入核算與管理是醫(yī)院等行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要內(nèi)容，在新政府會計(jì)制度下，收入核算與管理工作面臨更多新的情況與問題，需要各事業(yè)單位根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)分析，并采取合理的優(yōu)化策略，加強(qiáng)收入核算與管理，使單位可以更好的適應(yīng)新政府會計(jì)制度帶來的改變。
關(guān)鍵詞：收入核算;收入管理;政府會計(jì)制度
一、政府會計(jì)制度改革對會計(jì)核算的影響
新的政府會計(jì)制度對行政事業(yè)單位的會計(jì)核算體系建設(shè)總目標(biāo)進(jìn)行了調(diào)整，因此，原有的會計(jì)核算工作也必須做出相應(yīng)的調(diào)整。
（一）會計(jì)核算目標(biāo)的變化
在以前的政府會計(jì)制度中，會計(jì)核算的總目標(biāo)主要集中在對預(yù)算執(zhí)行情況的考察上，而在新的政府會計(jì)制度下，各行政事業(yè)單位的會計(jì)核算在關(guān)注預(yù)算執(zhí)行的同時(shí)，還應(yīng)該對本單位的財(cái)務(wù)狀況加大關(guān)注[1]。以公立醫(yī)院為例，醫(yī)院必須在會計(jì)核算既重視預(yù)算會計(jì)核算工作，也重視財(cái)務(wù)會計(jì)核算工作，這是醫(yī)院重視預(yù)算管理與財(cái)務(wù)管理水平共同提升的表現(xiàn)。
（二）會計(jì)核算工作具體要求的變化
會計(jì)核算具體工作要求的變化體現(xiàn)在多方面，最主要一點(diǎn)的就是會計(jì)核算方法的變化，原來的核算方法是收付實(shí)現(xiàn)制，目前則是財(cái)務(wù)會計(jì)核算使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計(jì)核算使用收付實(shí)現(xiàn)制。其次，新政府會計(jì)制度中要求使用“雙分錄”，強(qiáng)化預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)的雙重功能，使預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)既相互銜接又適度分離。其三，新政府會計(jì)制度要求“基建并賬”，基建賬目必須并入單位的“大賬”，不再另建基建賬目。
二、新政府會計(jì)制度下收入核算與管理的主要變化
（一）收入核算范疇變化
新政府會計(jì)制度下收入核算范疇的變化與會計(jì)核算范疇的變化基本一致，就是改變了傳統(tǒng)的以收付實(shí)現(xiàn)制為主的核算方式，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制并用的方式。根據(jù)不同的核算方式對收入的流入進(jìn)行詳細(xì)判定。會計(jì)主體經(jīng)濟(jì)利益的流入、凈資產(chǎn)的增加等事項(xiàng)是財(cái)務(wù)會計(jì)收入判定的主要依據(jù)，其確認(rèn)應(yīng)在取得收取款項(xiàng)的權(quán)利時(shí)進(jìn)行。而預(yù)算收入的判定則是以取得納入預(yù)算管理的現(xiàn)金流入進(jìn)行，其確認(rèn)時(shí)間在實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)。
（二）收入核算方式變化
收入核算方式的變化也主要體現(xiàn)在財(cái)務(wù)會計(jì)與預(yù)算會計(jì)核算方面，如果現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)被納入部門預(yù)算管理中，應(yīng)同時(shí)進(jìn)行預(yù)算與財(cái)務(wù)會計(jì)核算，其他業(yè)務(wù)只需要進(jìn)行財(cái)務(wù)會計(jì)核算。而收入核算則需要區(qū)別預(yù)算收入與財(cái)務(wù)會計(jì)收入，依據(jù)收入來源進(jìn)行“平行記賬”[2]。像財(cái)政撥款這類既屬于財(cái)務(wù)會計(jì)又屬于預(yù)算會計(jì)的，應(yīng)該進(jìn)行雙分錄入賬，也就是在同一筆憑證上進(jìn)行兩種方式的會計(jì)處理。而科研事業(yè)收入這種不屬于財(cái)務(wù)會計(jì)收入的預(yù)算收入，應(yīng)在收到科研款項(xiàng)時(shí)開展預(yù)算會計(jì)處理，財(cái)務(wù)會計(jì)需要依據(jù)合同完成情況開展計(jì)算確認(rèn)。
（三）會計(jì)科目的變化
新政府會計(jì)制度會計(jì)科目的設(shè)置分為預(yù)算會計(jì)與財(cái)務(wù)會計(jì)，對原來的會計(jì)制度中的收入類一級科目進(jìn)行了調(diào)整，有的科目進(jìn)行了合并，有的科目是新設(shè)，而有的科目則是單列。
三、政府會計(jì)制度下優(yōu)化收入核算與管理的具體策略
新的政府會計(jì)制度為行政事業(yè)單位的收入與核算帶來了新的變化，各行政事業(yè)單位應(yīng)根據(jù)本單位的實(shí)際情況，采取有效的策略加強(qiáng)收入核算與管理，為單位財(cái)務(wù)管理水平的提升與運(yùn)營管理水平的增強(qiáng)提供支持。下文以公立醫(yī)院的收入核算與管理為例，為政府會計(jì)制度下行政事業(yè)單位收入核算與管理的優(yōu)化提出了具體建議。
（一）合理使用會計(jì)核算方式
公立醫(yī)院是具有公益性質(zhì)的事業(yè)單位，其預(yù)算管理的資金規(guī)模比較大，而業(yè)務(wù)活動相對復(fù)雜會計(jì)核算管理體系，與行政單位相比，權(quán)責(zé)發(fā)生制更適用于公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)會計(jì)核算。具體到賬務(wù)處理方面，固定資產(chǎn)折舊在原來使用的會計(jì)制度中以“待沖基金”進(jìn)行核算，“待沖基金”中包含著科教項(xiàng)目收入、財(cái)政補(bǔ)助等內(nèi)容，而這些內(nèi)容又是衛(wèi)生材料、購買藥品、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等物資形成的留待領(lǐng)用、攤銷或計(jì)提資產(chǎn)折舊時(shí)予以沖減的基金。這種核算方式的存在存在很多弊端，導(dǎo)致收入與支出不匹配，無法真實(shí)的反映出醫(yī)院的醫(yī)療業(yè)務(wù)成本狀況。同時(shí)，不同規(guī)模與等級的醫(yī)院享受到的財(cái)政補(bǔ)助不同，這也會導(dǎo)致醫(yī)院之間的成本缺乏可比性。在新的政府會計(jì)制度中，將財(cái)政補(bǔ)助從財(cái)務(wù)會計(jì)中剝離而出，采用收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行預(yù)算會計(jì)核算，固定資產(chǎn)折舊按照其具體用途計(jì)入相關(guān)的資本成本或者全額當(dāng)期費(fèi)用，這樣才能更加客觀真實(shí)的反映出醫(yī)院的醫(yī)療業(yè)務(wù)成本。
（二）科學(xué)設(shè)置會計(jì)科目
新的政府會計(jì)制度中會計(jì)科目的設(shè)置發(fā)生了重大變化，其基本原則是“3+5要素”，既預(yù)算會計(jì)包含于預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余，財(cái)務(wù)會計(jì)包含收入、凈資產(chǎn)、資產(chǎn)、費(fèi)用、負(fù)債。在具體的一級科目設(shè)置中取消了“應(yīng)收醫(yī)療款”、“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”等具有醫(yī)院特殊性質(zhì)的科目，并將這些科目統(tǒng)一在“應(yīng)收賬款”中作為二級科目，并在原有會計(jì)科目的基礎(chǔ)上，增加了“研發(fā)支出”、“應(yīng)收利息”、“應(yīng)收股利”、“受托代理資產(chǎn)”、“長期待攤費(fèi)用”等科目。收入類科目設(shè)置增加了“上級補(bǔ)助收入”、“事業(yè)收入”、“非同級財(cái)政撥款收入”、“附屬單位上繳收入”等，原有的一級科目“科教項(xiàng)目收入”、“醫(yī)療收入”都作為二級科目在一級科目“事業(yè)收入”中列示，科教收入更是強(qiáng)調(diào)資金的來源進(jìn)行細(xì)化，分為“非同級財(cái)政撥款”和“其他科研項(xiàng)目收入”，而原來“其他收入”中的“利息收入”、“租金收入”、“捐贈收入”的科目的級次進(jìn)行了提升變成了一級科目。在負(fù)債類的科目設(shè)置方面，增加了“預(yù)計(jì)負(fù)債”、“應(yīng)付利息”、“應(yīng)交增值稅”等會計(jì)科目，取消了“應(yīng)付福利費(fèi)”、“應(yīng)付社會保障費(fèi)”等科目[3]。其他費(fèi)用類、凈資產(chǎn)類科目也發(fā)生了相應(yīng)的變化。通過對公立醫(yī)院具體會計(jì)科目設(shè)置的變化分析可以看出，公立醫(yī)院必須在政府預(yù)算會計(jì)體系下，實(shí)施全面預(yù)算，科學(xué)設(shè)置會計(jì)科目，尤其是預(yù)算類會計(jì)科目，為了方便收入核算，應(yīng)該嚴(yán)格按照新政府會計(jì)制度的要求，也將“科教項(xiàng)目收入”與“醫(yī)療收入”都并入“事業(yè)預(yù)算收入”。
（三）編制完善的財(cái)務(wù)報(bào)告
新的政府會計(jì)制度要求行政事業(yè)單位編制財(cái)務(wù)報(bào)告與決算報(bào)告，財(cái)務(wù)報(bào)告包含財(cái)務(wù)報(bào)表以及應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的其他相關(guān)資料與信息，決算報(bào)告包含決算報(bào)表及應(yīng)當(dāng)在決算報(bào)告中反映的其他相關(guān)資料與信息。其中，財(cái)務(wù)報(bào)表又包含會計(jì)報(bào)表與附注，會計(jì)報(bào)表中應(yīng)當(dāng)包含現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用等基本信息。相關(guān)事業(yè)單位應(yīng)該根據(jù)這些具體要求編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，對于公立醫(yī)院來說，與原來的會計(jì)制度相比，醫(yī)院應(yīng)當(dāng)增加合并財(cái)務(wù)報(bào)表與決算報(bào)表。另外，根據(jù)《關(guān)于醫(yī)院執(zhí)行〈政府會計(jì)制度-行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表〉的補(bǔ)充規(guī)定》，醫(yī)院還應(yīng)當(dāng)按月度和年度編制成本報(bào)表。綜上可見，國家對醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)運(yùn)營提出了更高的要求。
（四）優(yōu)化財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)
由于新的政府會計(jì)制度的核算方式發(fā)生了變化，原來的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)已經(jīng)無法滿足新的會計(jì)核算及財(cái)務(wù)管理工作的需求，尤其是在會計(jì)算方面，原來的系統(tǒng)無法同時(shí)支持兩個(gè)體系的會計(jì)核算要素，也無法支持兩個(gè)恒等式，這就要求醫(yī)院必須對原來的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)進(jìn)行優(yōu)化升級。新的財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)必須能夠?qū)崿F(xiàn)平行記賬的有效整合，必須能夠?qū)︶t(yī)院資產(chǎn)進(jìn)行細(xì)化分類管理，必須能夠?qū)崿F(xiàn)財(cái)務(wù)核算的平行記賬與雙報(bào)表處理。因此，公立醫(yī)院在對財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)進(jìn)行優(yōu)化升級時(shí)，必須堅(jiān)持“雙基礎(chǔ)”、“雙要素”、“雙系統(tǒng)”的基本要求，使新的系統(tǒng)能夠?yàn)楣⑨t(yī)院的部門預(yù)決算與醫(yī)院自身的精細(xì)化財(cái)務(wù)管理提供支持。
四、結(jié)束語
政府會計(jì)制度的全面實(shí)施為行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理工作帶來了很大影響會計(jì)核算管理體系，各單位必須全面詳細(xì)的學(xué)習(xí)新會計(jì)制度，并在實(shí)際的會計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理工作中積極落實(shí)新制度的要求。在收入核算與管理方面，新政府會計(jì)制度的變化體系在核算范疇、核算方式與會計(jì)科目的變化上，各單位應(yīng)根據(jù)本單位的實(shí)際情況，開展收入核算管理工作，促進(jìn)單位財(cái)務(wù)管理水平不斷提升。
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